财务管理论文：资产减值理论与实务应用差异分析及存在的主要问题

      摘    要：　资产是企业发展的根本,在市场经济飞速发展的环境下,资产面临的不确定因素也越来越多,如何真实地反映企业的资产状况显得尤为重要。我国资产减值会计在1992年被提出,减值理论至今也有了将近30年的发展历程。但是,由于资产减值会计本身的局限性和灵活性使财务人员在处理资产减值时运用了大量的职业判断,导致各企业实务操作中存在差异,甚至有些企业为了某些目的利用资产减值来粉饰报表、平滑利润等违法操作给报表使用者提供虚假信息,给资本市场的正常秩序带来了极大的不利影响。本文首先介绍了我国资产减值的理论概述及其重要意义,分析了实务中常见的资产在实施减值过程中存在的差异,并简要分析了我国减值会计在财务人员专业素养较低,不按规定计提减值准备等方面存在的主要问题,并据此提出提高财务人员专业素质,强调滥用资产减值的相关风险,提高准则的可操作性,发挥企业内部控制管理的作用,强化资产减值信息披露,强化外部监督等解决的建议。

　　关键词：资产减值; 实务运用; 会计信息质量;

　　1、 资产减值理论概述

　　1.1、 资产减值的定义及基本类型

　　我国财政部颁布的《企业会计准则第8号——资产减值》中规定:资产减值,是指资产的可收回金额低于其账面价值。

　　《企业会计准则第8号——资产减值》所涉及的资产通常属于企业的非流动资产,具体包括(1)对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资;(2)采用成本模式进行后续计量的投资性房地产;(3)固定资产;(4)生产性生物资产;(5)无形资产;(6)商誉;(7)探明石油天然气矿区权益和井及相关设施。由于有关资产的特性不同,其减值会计处理也有所差别,因而适用的具体准则也不尽相同。

　　1.2、 加强资产减值核算与管理的重要意义

　　随着市场经济的飞速发展,企业所面临的经济环境瞬息万变,受到海内外经济因素的影响越来越深刻,资产的价值也会因为不确定的因素发生变化,因此加强对资产减值的确认和计量有着十分重要的现实意义。

　　(1)有助于落实企业会计准则的规定。

　　企业在进行会计核算时,应当遵循谨慎性原则,即要求企业在面临不确定因素的情况下对各项资产做出合理的判断,应当保持必要的谨慎,充分估计到各种风险和损失,不高估资产或收益,也不少计负债或费用。确保资产的真实,符合资产定义(资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源,该资源预期会给企业带来经济利益)的要求。

　　(2)有助于确保企业资产信息的真实、准确。

　　资产减值的准确核算能使上市主体的资产状况和经营业绩更加接近真实情况,避免投资者因资产状况、经营业绩虚高而做出误判。对企业经营者来说,加强资产减值核算,有助于管理者更清晰地了解本公司的资产状况,并针对减值资产及时采取措施,有效防范更大的经营风险,比如,对于应收账款事前加强信用风险管理,事中控制应收账款规模,事后加强客户沟通,加大应收款的催收力度,控制账龄较长的应收款比例;对于存货,合理规划存货的储备,减少存货资金占用,降低存货减值风险;对于长期股权投资,每年至少核实一次,做到对于投资的经济实体的未来收益心中有数,针对投资实体的不同情况,采取不同的投资策略。

　　2、 资产减值理论与实务应用差异分析

　　企业会计准则对前文提到的各种资产规定了不同的计提要求,但是实际经济活动中计提减值准备的情况差异很大,实务中常见资产减值主要包括应收账款、存货、商誉、固定资产、无形资产、长期股权投资、商誉等。本部分内容只针对实务中常见的资产减值进行分析。

　　2.1、应收账款

　　准则规定应收账款计提的方法包括“余额百分比法”“账龄分析法”“销货百分比法”和“个别认定法”。计提坏账准备的方法由企业自行确定,一经确定不得随意变更。如需变更,经批准后报送有关各方备案,并在会计报表附注中予以说明。在实务中,比较常见的计提方法是按信用风险特征组合计提坏账准备的“账龄分析法”和单项金额重大或者虽然不重大,但是涉诉款项、客户信用状况恶化的应收款项的“个别认定法”结合使用。但是应收账款计提比例不统一,不同行业的计提比例相差很大,甚至同一行业的上市公司应收账款的计提比例也不一致。如表1中三家公司同属于广播电视信息网络服务有线电视行业,坏账的计提比例一年以内和三年以上的都不相同。另外坏账计提比例由公司自行确定和调整,使得部分公司变更坏账计提政策有一定的随意性,加大了企业操控利润的空间。

　　表1 3家公司的坏账计提比例

　　2.2、 存货

　　资产负债表日,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货可变现净值,是指在日常活动中,存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。估计存货的可变现净值时,需要存货的售价、至完工时将要发生的成本、销售费用和相关税费等内容,每一项的估计都需要财务人员根据内外部信息作出专业的判断。对于存货种类较多的企业,各项估计所耗费的时间和精力也比较大,并且上市公司需要披露季报、半年报和年报。都需要在每个资产负债表日重新确定存货的可变现净值,为财务人员的工作增加了难度。在实际工作中,非上市公司存货的跌价准备也有一些简化的处理方法,此方法仅供参考。比如,按存货的库龄计提,一年以上的存货全额计提存货跌价;此方法简单易行,但又过于保守,主要适用于产品线单一,产品更新换代比较快的企业。再比如,从存货库龄出发,一年以内的不考虑减值,一年以上的逐个分析,原材料不再使用的全额计提,没有订单又不能用于其他项目的存库商品全额计提,这种方法较第一种方法更加严谨,比较客观尊重实际又便于实施,适用于存货管理规范,企业内控管理完善的企业。

　　2.3 、长期股权投资

　　投资方应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位所有者权益账面价值的份额,可收回金额低于长期股权投资账面价值的,应当计提减值准备。我国会计准则规定长期资产减值准备一经计提,不得转回。因为长期股权投资的账面价值一般说来比较大,以防止企业在利润高的时候计提减值准备,没有利润的时候再调整回减值准备而增加利润。但是实务中,尤其是资本市场上长期股权投资的可收回金额也会变化,导致减值准备也会随之变化,准则不允许转回也与企业的实际情况相违背。

　　2.4 、商誉

　　所谓的商誉,是看好一家公司发展,收购者给出一定溢价,收购这家公司。所以,收购成功商誉会促进公司业绩快速增长,但若失败,则会商誉减值,且可能对经营业绩产生长期不利的影响。商誉减值概念中业绩超预期的股票由于市场信息存在天然不对称,投资商难以预测商誉是否减值,减值风险随时可能发生,由于资产减值准备计提缺乏可靠的信息资料,可回收金额的确定是资产减值中的难点。

　　3、 资产减值管理中存在的主要问题

　　3.1、 高素质财会人才稀缺

　　虽然会计准则明确规定了资产减值的确认和计量,为企业资产减值测试与判断提供了法律依据和操作规范。但是对资产的减值迹象,未来现金流量预测及其方法,折现率的选择等都需要大量的职业判断及专业的财务知识,这就对财务人员的专业知识、工作经验提出了更高的要求。但是在日常的财务工作中,我国高素质财会人才稀缺,会计人员专业素质普遍偏低,很多会计人员对资产减值存在知识的盲区,不能独立完成减值的确认或者随意计提减值,甚至存在依靠主观意图来执行资产减值的处理,加上管理层随意插手财务核算,就更需要财务人员提高专业技能及职业道德。

　　3.2 、大额甚至超额计提资产减值准备,操纵财务报表

　　在实务中,绝大多数公司都是按着准则要求来规范操作,但也有一些公司为了规避退市风险,恶意操控利润。例如2019年4月26日,鹏起科技发布2018年巨亏38.10亿元的年报,被审计机构出具了无法表示意见的审计报告,*ST鹏起在年报中解释,巨亏38.10亿元,主要是因为计提了34.99亿元的资产减值,其中名目包括商誉计提减值准备15.44亿元;存货计提跌价准备9.09亿元;其他应收款计提坏账准备5.34亿元;预付账款计提坏账准备5.02亿元;计提预计负债2.99亿元;应收账款计提坏账准备0.09亿元。通过资产减值的计提和转回来操纵财务报表,避免企业利润表连年亏损,是一些上市公司规避退市风险的常用手段。

　　3.3、 未按规定计提减值准备

　　北京科能腾达通信技术有限公司(简称“科能通信”)系科能腾达参股公司。科能通信注册资本为900万元,科能腾达参股比例为41%。由于科能通信长期经营不善,不能清偿到期债务,于2016年12月开始停产并陷入借款合同纠纷和劳动争议纠纷。截至2018年12月31日,科能腾达长期股权投资期末账面价值为130.85万元,本期未计提减值准备。很明显,科能腾达的长期股权投资已经具有明显的减值迹象,需要全额计提减值准备。

　　4 、企业加强资产减值管理的具体措施

　　4.1 、提高会计从业人员的专业素质

　　企业减值信息的真实性直接受到会计从业人员能力的影响,会计人员需要努力提高自己的专业能力,保持对行业,市场信息的了解,及时准确地做出减值判断,明确资产减值的会计处理,且对财务管理,资产评估的相关内容有所了解。企业定期组织员工学习,对会计从业人员加强财务知识的培训,了解最新的财务准则规范,培养不仅能够财务核算的财务人员,更需要培养具备财务管理能力,熟悉企业内控,资产评估的复合型背景的财务人员。

　　4.2 、对管理层强调滥用资产减值的相关风险

　　在实务操作中,不乏利用资金减值来盈余管理的案例,财务人员对此有直接的责任,但是不能忽视企业管理层在其中的操控作用。一些公司管理层为了IPO、融资、业绩评价等原因,恶意操控资产减值,给报表使用者提供了虚假信息,扰乱了市场经济的正常秩序,损害了投资者的利益,一些国企领导利用资产减值美化自己的业绩,从而损害了国家和集体的利益。所以需要加强资产减值的重要性宣传,滥用减产减值操纵报表的将面临证券管理机构的处罚。

　　4.3 、量化相关标准,减少职业判断

　　尽管各行各业有着自己的独特的发展模式,资产减值也因行业的不同体现了不一样的操作模式。资产减值在准则中也是规定了一个大的框架,具体的操作需要会计人员的专业判断,但是现行规范不是很健全,操作性不强。在准则中应该减少模糊的程式化语言,增加判断减值的客观标准,加强资产减值核算中的一致性和明确性。比如,预计未来现金流量的测算方法,折现率的选择没有明确的依据,财务人员会根据自己的喜好来选择利用。

　　4.4、 发挥企业内部控制管理的作用

　　第一,完善企业资产减值的内部控制,做到资产责任到人。

　　比如,存货的保管、生产由生产部负责;应收账款由销售部门负责;固定资产由行政部门负责;长期股权投资由投资部门负责。避免仅靠财务人员的职业判断或者拍脑袋来计提。由第一责任人提供测算的第一手资料,财务部门根据企业的内外部信息资料计提减值准备。

　　第二,加强授权审批。

　　企业应当事先制定减值准备的审批制度,规定金额的大小由不同级别的管理层审批,对管理层,董事会,股东大会设定不同的审核级别。

　　第三,还要发挥企业内审部门的监督作用。

　　内审部门不仅要对减值计提设计有效的内部控制制度,更要对减值计提的有效性进行监督。

　　4.5 、强化资产减值信息披露

　　随着市场经济的发展,越来越多的人会使用财务报告的信息,不仅是表内信息,表外信息也越来越重要。对于资产减值,资产负债表体现的是各项资产的净额,利润表体现了当期计提资产减值损失的金额,这就需要在表外列明资产减值的分类,各项资产减值准备的余额、变动情况及原因说明。发生重大资产减值损失的,应当在附注中披露导致每项重大资产减值损失的原因和当期确认的重大资产减值损失的金额。这些基本的要求一些企业并不能严格地遵守,对一些定量的数据能列明,一些描述性的说明就含糊其辞,避重就轻。准则要求披露的这些信息还不全面,建议企业在披露的财务信息中加入计提或者转回准备原因、确认方法、说明符合哪些减值迹象,可回收金额与折现率的计算依据等,加大资产减值信息的公开透明程度,提高会计信息的质量。

　　4.6、 强化外部监督

　　首先,加强外部中介机构的监管审计责任,保证中介机构和审计师的独立性。其次,加大政府监督部门的相关法律执行力度,对违规行为通报披露,并采取相应的经济处罚措施,使企业忌惮政府监管机构,而不敢利用资产减值来操纵财务报表。最后,对于资产减值提供专项的审计,促使企业资产减值更加的专业化、规范化、提高资产减值会计的准确性。

　　总之,资产减值会计是我国会计准则国际化的重要体现,也是我国经济发展国际化的必然选择。随着市场经济的发展、评估体系的健全、公允价值的合理应用,通过政府、中介机构和我国的财会人员的共同努力,资产减值会越来越能规范公司的财务工作,发挥其积极的作用。

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